Transferne cene

Značaj povezanih lica posebno dolazi do izražaja kod transfernih cena, jer se transakcije između njih ne smatraju klasično tržišnim. Razmena dobara i usluga, ali i aranžmani bez novčane naknade – poput zakupa bez rente ili zajmova bez kamate – smatraju se transakcijama sa povezanim licima i podležu pravilima o transfernim cenama, jer se uslovi formiraju unutar iste poslovne ili porodične strukture.

Povezanim licima se smatraju pravna i fizička lica između kojih postoji kontrola ili značajan uticaj, najčešće kroz vlasnički udeo ili prava glasa veća od 25%. U tu grupu spadaju firme u odnosu matica–ćerka, pravna lica pod zajedničkom kontrolom istih vlasnika, rodbina vlasnika sa takvim udelom, kao i pravna lica iz jurisdikcija sa preferencijalnim poreskim sistemom.

Tema transfernih cena je česta nepoznanica, pa u praksi dobijamo razne upite baš zbog nesigurnosti oko toga ko tačno spada u povezana lica. Iz toga razloga smo vam pripremili detaljne informacije uz pitanja i savete iz prakse u našem blogu Povezana lica za transferne cene.

Ključne karakteristike transfernih cena podrazumevaju prisustvo povezanih lica i primenu metodologije koja osigurava da cene odgovaraju tržišnim.

Ove cene su uglavnom nezavisne od uticaja tržišnih faktora, jer u slučaju kada povezana lica ulaze u transakcije među sobom, sva pravila po pitanju transakcija i finalnih cena se definišu unutar povezanih pravnih lica i samim tim direktno utiču na visinu prihoda prodavca, odnosno visinu rashoda kupca, što dovodi do kontrolisanja osnovica za oporezivanje oba pravna lica.

Nasuprot njih, postoje takozvane nekontrolisane (tržišne) transakcije koje nastaju između međusobno nepovezanih lica, odnosno nastaju između onih pravnih lica za koje se pretpostavlja da posluju po tržišnim pravilima, kao nezavisna lica.

Transferne cene su bitne za konkurenciju zato što obezbeđuju ravnopravne tržišne uslove: povezana preduzeća ne smeju koristiti interne cene da bi veštački snižavala troškove, dampingovala cene ili prebacivala profit, jer bi time stekla nepoštenu prednost nad konkurencijom koja posluje po tržišnim uslovima.

Kada nisu usklađene sa tržišnim uslovima, one mogu ozbiljno narušiti fer konkurenciju na tržištu. Kada povezana lica međusobno dogovaraju cene koje odstupaju od realnih tržišnih vrednosti – bilo da su preniske ili previsoke – dolazi do neprirodnog pomeranja profita i smanjenja poreskih obaveza. To stvara nelojalnu prednost u odnosu na druge učesnike na tržištu koji posluju pod redovnim, tržišnim uslovima.

Na primer, ako jedno preduzeće unutar međunarodne grupacije uvozi robu po neprirodno niskoj ceni od povezanog lica, ono može ponuditi niže prodajne cene krajnjim kupcima, čime ugrožava lokalne konkurente koji nemaju mogućnost takvih internog dogovora. Isto važi i za slučajeve kada se profit veštački prebacuje u zemlje sa povoljnijim poreskim režimima, što ostavlja domaće pravno lice u neravnopravnom položaju.

Upravo zbog toga je pravilno definisanje i dokumentovanje transfernih cena važno ne samo za poresku sigurnost obveznika, već i za očuvanje zdrave tržišne konkurencije. Poreske uprave, kako u Srbiji, tako i širom sveta, sve više pažnje posvećuju ovim pitanjima – upravo zato što pravilna primena ovih cena ima širi uticaj na funkcionisanje čitave privrede.

Transferne cene – iako u mnogim situacijama to nije tako – mogu biti predmet zloupotrebe iz jednog ključnog razloga, a to je zato što u određenim situacijama značajno utiču na umanjenje poreskih obaveza (kao što je porez na dobit pravnih lica). Zbog toga se sprovode dodatne mere poreske i inspekcijske kontrole. Zloupotrebe uglavnom nastaju:

1. sa ciljem da se umanje poreske obaveze,
2. da se ne plate nastale poreske obaveze,
3. prilikom ispostavljanja računa za nepostojeći promet (najčešće su predmet transakcija usluge).

No, nije nužno da su ovo jedine situacije kada se transferne cene koriste. Sam cilj i motiv njihovog formiranja mogu biti i npr. osvajanje novih tržišta, poboljšavanje položaja na postojećem tržištu, potrebe za povećanim nivoom likvidnosti, ili, na primer, ostvarivanje boljih rezultata, kako bi se dobili povoljniji finansijski krediti od poslovnih banaka i slično.

Upravo zbog složenosti ove oblasti i visokog nivoa regulatornih zahteva, bitno je da izveštaj o transfernim cenama izrade isključivo stručna lica sa relevantnim znanjem i iskustvom, kao što su specijalizovane knjigovodstvene i poreske agencije. Profesionalno izrađen izveštaj služi zaštiti poslovanja, jasnom obrazlaganju transakcija i smanjenju rizika od pogrešnih tumačenja u postupcima poreske kontrole.

Predmet transakcija za analizu studije o transfernim cenama mogu biti:

• promet proizvoda
• usluge
• promet osnovnih sredstava i nematerijalne imovine
• finansiranje u vidu kredita ili pozajmica
• prenos intelektualne svojine.

Princip „van dohvata ruke” (arm’s length principle) predstavlja osnovno pravilo u međunarodnom oporezivanju i podrazumeva da uslovi pod kojima posluju povezana lica treba da budu isti kao da su u pitanju potpuno nezavisne strane koje nemaju nikakav međusobni interes, kontrolu ili uticaj.

Drugim rečima, ako bi dve nepovezane firme u slobodnim tržišnim uslovima ugovorile određenu cenu ili uslove saradnje, onda se očekuje da i povezana lica postupaju na isti način i da cene u njihovim transakcijama odražavaju tržišne cene. Ukoliko to nije slučaj, i ukoliko postoji odstupanje koje može ukazivati na prebacivanje dobiti, poreski organ ima pravo da izvrši korekciju osnovice poreza.

Ključne tačke – Koja je svrha primene principa “van dohvata ruke”?

Svrha primene principa “van dohvata ruke” jeste da bi poreski organi utvrdili da li su transferne cene poštene i usklađene sa tržištom. Zbog toga je poreska obaveza priprema i dostavljanje detaljne dokumentacije o transfernim cenama (TP dokumentacija) kojom dokazuju usklađenost cena i uslove po principu van dohvata ruke. U suprotnom, postoji rizik od poreskog tretmana koji može uključivati dodatno oporezivanje, zatezne kamate i potencijalne kazne.

Postoje različite metode primene ovog principa koje su standardizovane i koriste se za procenu usklađenosti cena. Neke od njih su metoda uporedive cene, preprodaje i slične.

Primer primene principa “van dohvata ruke”

Ako povezano preduzeće XY daje zajam povezanom preduzeću XZ bez kamate ili uz simboličnu kamatu, princip “van dohvata ruke” zahteva obračunavanje tržišne kamatne stope, jer bi nepovezana lica u istoj situaciji ugovorila kamatu. Time se sprečava prikriveno prebacivanje dobiti između povezanih preduzeća.

Izveštaj o transfernim cenama ili elaborat o transfernim cenama je obavezan dokument kojim pravna lica u Srbiji dokazuju da su transakcije sa povezanim licima obavljene u skladu sa principom „van dohvata ruke“. Ovaj izveštaj je zakonska obaveza za sve obveznike koji su tokom poreskog perioda imali poslovne odnose sa povezanim licima – bilo u zemlji, bilo u inostranstvu.

Cilj izveštaja je da prikaže na koji način su utvrđene cene, uslovi i metodologija za svaku relevantnu transakciju, kao i da li postoji poreska usklađenost. Ovaj izveštaj je važan upravo zbog dokazivanja usklađenosti, transparentnosti i izbegavanja kazni.

Izrada studije o transfernim cenama vrši se u skladu sa smernicama OECD-a (Organizacije za ekonomsku saradnju i razvoj) za primenu pravila o transfernim cenama kod poslovanja sa domaćim i stranim povezanim licima, kao i u skladu sa Pravilnikom o transfernim cenama, Zakonom o porezu na dobit pravnih lica u Republici Srbiji, Pravilnikom o kamatnim stopama i Pravilnikom o poreskom bilansu.

Ovakav elaborat o transfetnim cenama treba da sadrži element kao što su povezana lica, opis funkcija i rizika, metoda transfernih cena, analiza tržišta i detalji transakcija. Postoji skraćena i produžena studija transfernih cena.

Knjigovodstvena agencija Ideal Računovodstvo u domenu izrade izveštaja pruža sledeće usluge:

• Procenu rizika od neusklađenosti poslovanja sa zakonom
• Analizu transfernih cena
• Benchmarking analizu
• Dokumentaciju o transfernim cenama

Same transferne cene u svoj izveštaj uključuju analize o:

• cenama proizvoda, roba i usluga
• cenama osnovnih sredstava i nematerijalne imovine
• finansiranjima
• zajedničkom učešću u troškovima istraživanja i razvoja

Krajnji rok za predaju studija je isti kao i rok za podnošenje prijave za porez na dobit. Sama studija čini, zapravo, jedan segment ove poreske prijave. Ovaj rok za pravna lica iznosi 180 dana od isteka poreskog perioda, a za preduzetnike je 15. april tekuće godine za izveštaj o poslovanju iz prethodne.

Ukoliko ste proverili obim i tip transakcija koje imate sa povezanim licem, možete popuniti formu kako bismo započeli procenu izrade studija.

Srpska kompanija može da umanji svoju osnovicu poreza na dobit tako što će poslovati sa povezanim licem po drugačijim cenama od tržišnih i ovo je upravo deo izveštaja koji je Poreskim upravama najbitniji (to je ono što ovaj izveštaj čini izveštajem visokog rizika).

Ovom kontrolom Poreske uprave se osigurava da su cene po kojima kompanije posluju u skladu sa tržišnim uslovima.

Primer transferne cene

Kako bismo ilustrovali sve, pretpostavićemo da je srpska kompanija (ćerka firma) u vlasništvu američke kompanije (majka firma) i da je kompanija iz Srbije na datum 31.12.2022. godine ostvarila dobitak pre poreza od 100.000 EUR. Primenom poreske stope od 15%, trebalo bi da plati 15.000 EUR poreza na dobit.

Međutim, na dan 31.12.2022. godine, američka kompanija fakturiše konsultantske usluge srpskoj kompaniji od 100.000 EUR. Ova faktura se knjiži kao rashod u knjigama srpske kompanije. Na taj način prihod pre poreza postaje 0 EUR i samim tim, nema obaveze po osnovu poreza na dobit.

Kako bi sprečila ovakve aktivnosti, Republika Srbija je uvela obavezu izrade izveštaja o transfernim cenama, gde se u pomenutom izveštaju identifikuju sve transakcije sa povezanim licima i vrši se analiza usklađenosti sa načelom ’’van dohvata ruke’’.

Kako bi se došlo do finalne cena izrade izveštaja (elaborata), bitno je proći nekoliko faktora koji variraju, a koji utiču na finalnu cenu izveštaja:

1. Složenost poslovanja i biznis modela:

Veća i složenija preduzeća sa mnogim transakcijama različite vrste između povezanih lica mogu zahtevati opsežniji izveštaj o transfernim cenama.

2. Tip industrije:

Neke industrije imaju specifične zahteve i standarde koji mogu povećati cenu izrade izveštaja zbog kompleksnosti analize podataka o uporedivostima.

3. Zemlja za koju se radi elaborat o transfernim cenama:

Propisi i standardi se razlikuju po zemljama, što utiče na obim rada potreban za usklađenost.

4. Količina potrebnih dokumenata:

Ako preduzeće već ima deo potrebne dokumentacije, to može smanjiti cenu.

5. Kvalitet i iskustvo savetnika:

Renomirane konsultantske firme obično naplaćuju više za svoje usluge.

Generalno, cena za produženu verziju može biti:

• Manje firme sa jednostavnim strukturama: od 1.000 do 5.000 evra.
• Srednje firme sa umerenim složenostima poslovanja: od 5.000 do 20.000 evra.
• Velike firme sa složenim poslovnim operacijama: preko 20.000 evra, a ponekad i više.

Važno je napomenuti da se navedeni iznosi odnose na produžene verzije i da se za finalni iznos uvek treba konsultovati sa nekoliko savetodavnih firmi ili stručnjaka, kako biste dobili konkretnu ponudu prilagođenu vašim specifičnim potrebama i situaciji.

Metodom uporedivih nezavisnih cena (CUP) ili preprodajne cene se proveravaju usklađenosti cena sa tržišnim. Direktno se poredi cena proizvoda/usluge u kontrolisanoj transakciji sa cenom proizvoda/usluge u uporedivoj transakciji. Ono što odlikuje ovu metodologiju je to što je najdirektnija metoda transfernih cena, ali je samim tim i najosetljivija na najmanje razlike između kontrolisane i potencijalno uporedive transakcije.

Navedene razlike se mogu odnositi na razlike u:

• proizvodima
• tržišnim i ugovornim uslovima
• preduzetim aktivnostima
• angažovanim sredstvima
• preuzetim rizicima itd.

Metoda cene koštanja primenjuje bruto maržu koja se računa po formuli:

Kod korišćenja bruto/neto marži prilikom izrade izveštaja, postoji jedno pravilo koje bi trebalo uvek imati u vidu: imenilac mora biti nezavistan u odnosu na kontrolisanu transakciju.

Zbog ove karakteristike, ova metoda se može primenjivati kod transakcija prodaje povezanom licu.

Takođe, ono što odlikuje ovu metodologiju je to da je ova metoda manje osetljiva na eventualne razlike između kontrolisane transakcije i potencijalno uporedive transakcije, kao i to da je sama metoda adekvatnija za interne uporedive transakcije, jer:

• daje nam bolje informacije o načinu formiranja cene koštanja
• bolje smo informisani o načinu raspodele aktivnosti, sredstava i rizika između učesnika u transakciji

S druge strane, ovu metodu odlikuje to da je ova metoda vrlo osetljiva na razlike u obračunu cene koštanja i funkcionalnim profilima učesnika u transakciji, za eksterne uporedive transakcije bi trebalo razmotriti primenu metode transakcione neto marže.

Metoda preprodajne cene primenjuje bruto maržu koja se računa po formuli:

Ova metoda se može primenjivati ukoliko obveznik nabavlja robu od povezanog lica, a preprodaje je nepovezanom licu.

Metoda preprodajne cene je manje osetljiva u odnosu na metodu uporedive cene na eventualne razlike između kontrolisane transakcije i potencijalno uporedive transakcije. Takođe, ova metodologija je adekvatnija za interne uporedive transakcije, jer:

• daje nam bolje informacije o načinu formiranja prihoda i nabavne vrednosti prodate robe, odnosno o tome kako se evidentiraju rabati, posredničke provizije itd.
• informisani smo o načinu raspodele aktivnosti, sredstava i rizika između učesnika u transakciji

Zbog osetljivosti na razlike u računovodstvenom tretmanu i funkcionalnim profilima učesnika u transakciji, u slučaju eksternih uporedivih transakcija trebalo bi razmotriti primenu metode transakcione neto marže.

Kod metode transakcione neto marže sastavljamo bilans uspeha za kontrolisanu transakciju. Neophodno je da odgovorimo na pitanje:

Ako bi obveznik poslovao samo sa povezanim licem, koliki bi EBIT (poslovni dobitak) ostvarivao?

Prilikom obračuna transakcione neto marže, neophodno je uključiti sve operativne prihode i rashode koji se odnose na kontrolisanu transakciju.

Ova metoda se u praksi najčešće koristi iz sledećih razloga:

• Metoda je pogodna za primenu kod eksternih uporedivih transakcija (za benčmark analizu)
• Manja osetljivost na različite funkcionalne profile
• Manja osetljivost na računovodstveni tretman transakcije: način obračuna cene koštanja/nabavne vrednosti prodate robe može uticati na bruto maržu, ali ne može na EBIT, pošto EBIT obuhvata sve operativne stavke rashoda

U određenim situacijama kada se ne mogu utvrditi ni interne, ni eksterne uporedive transakcije, može se pristupiti izradi studije o transfernim cenama po metodologiji deljene dobiti.

Najčešće je to reč o kontrolisanim transakcijama koje su specifične samo za članice grupacija. Tada je neophodno utvrditi profit u transakciji ne samo obveznika, već i povezanog lica. Potom, detaljnom funkcionalnom analizom se utvrđuje raspodela ostvarenog profita u skladu sa načelom ’’van dohvata ruke’’.